韩国企划财政部于2018年7月30日发布了本年度税法修正案。以下内容由律村的税法组从税法修正案中节选比较重要的国际税收相关内容并进行简要整理。该修正案若通过2018年12月份定期国会本会议决而最终被确定时，预计从2019年1月1日起正式施行。

1.  扩大非居民纳税义务人（non-resident）、外国法人韩国国内营业机构[1]的范围

[1]韩国税法中“国内营业机构”相当于税收协定中“常设机构”。

（1） 强化了不属于韩国国内营业机构的特定活动场所之要件（《法人税法》第94条第4款、第94条第5款、《法人税法》施行令第133条第3款、《所得税法》第120条第4款、第120条第5款、《所得税法》施行令第180条）

- 修改前

为单纯购置资产而使用的场所、非销售目的而以储备、保管资产而使用的场所、将自身拥有的财产使他人对其加工的目的而使用的场所、为广告、市场调查等具有预备性、辅助性性质的营业活动而使用的场所（以下简称“特定活动场所”）未包含在韩国国内营业机构的范围。

-  修改内容

在特定活动场所进行的活动中仅对于具有预备性、辅助性性质的场所未包含在韩国国内营业机构的范围。

另外，即使在特定活动场所进行的活动具有预备性、辅助性的性质，但符合以下各项情形之一时，属于韩国国内营业机构。

①  满足以下所有要件的情形:

-      与特定活动场所相同的场所或者在韩国其他场所存在该非居民纳税人、外国法人或者特殊关联人(关联方)的韩国国内营业机构

-      在特定活动场所进行的活动与该非居民纳税人、外国法人或者特殊关联人(关联方)韩国国内营业机构的营业活动可互补

②  分别将非居民纳税人、外国法人或者特殊关联人(关联方)其特定活动场所的活动结合后，整体上的活动为互补关系，并且为非预备性、辅助性性格的活动

-  修改的效果

随着扩大非居民纳税人和外国法人韩国国内营业机构的认定范围，预计征税机关日后试图更加频繁向非居民纳税人和外国法人之常设机构征税。

税收协定内容修改之前，原则上新修改税法不得优先于现行税收协定而适用，但征税机关基于认定常设机构时可适用实质课税原则，因此认为无法排除在现行税收协定中适用该原则的可能性。

-  适用时期

2019年1月1日开始的纳税年度起适用。

（2） 扩大营业代理人范围及明确了认定营业代理人时所适用的合同种类（《法人税法》第94条第3款，《所得税法》第120条第3款）

-  修改前

为了非居民纳税人、外国法人，在韩国拥有签订合同的权利并且反复行使该权利的主体即存在该营业代理人时，视为该非居民纳税人、外国法人在韩国国内拥有营业机构。

-  修改内容

即便代理人无权签订合同，但在签订合同过程中反复执行着重要的角色(工作或任务)，而非居民纳税人、外国法人在不修改合同的重要事项即签订合同时，该代理人视为营业代理人。

认定营业代理人时，将所适用的合同类型明确为（i）非居民纳税人、外国法人名义的合同（ii）非居民纳税人、外国法人所拥有财产的所有权转移合同或者使用权许可合同（iii）为非居民纳税人、外国法人提供服务的合同。

- 修改的效果

随着扩大非居民纳税人、外国法人韩国国内营业机构的认定范围，将更加容易对非居民纳税人和外国法人“视为常设机构”（Deemed PE）进行征税，预计征税机关对“视为常设机构”试图更加频繁进行征税。.

韩国征税机关以2017年修改OECD税收协定范本之前常设机构相关注释内容中存在类似规定（即2014OECD税收协定第5条相关注释第32条1款内容）为由，目前韩国征税机关依然扩大营业代理人的认定范围并试图征税。

根据2017年OECD税收协定范本，即便韩国现行税收协定未进行修改，但预计征税机关可能主张可适用该部分税法规定的内容。

- 适用时期

自2019年1月1日开始的纳税年度起适用。

2.  合理化国外投资机构韩国境内所得的征税体系

（1） 合理化外国法人认定标准（《法人税法》施行令第一条）

- 修改前

满足下列一项以上的内容时，属于外国法人：

①  根据该团体设立地的法律被赋予法人格时

②  仅由有限责任成员(股东)组成时

③  同种、相似的韩国国内团体根据韩国国内法律规定属于法人时

④  独立于成员而拥有财产或者成为诉讼当事人等成为权利、义务主体的情形

- 修改内容

删除了第④项的权利、义务主体标准

- 修改效果

修改之前在国外设立的Limited Partnership（有限合伙）等根据第④项的权利、义务主体标准被分类为外国法人，但修改后根据其实质被分类为针对个别成员(投资人)征税的“非法人的团体”。因此，认定国外设立的有限合伙视为所得的实质归属人的可能性将低于过去。

- 适用时期

2020年1月1日开始的纳税年度起适用。

（2） 明确了非法人团体之征税方法（《所得税法》第2条、《所得税法》施行令第3条之2）

- 修改前

非法人团体①约定了成员之间的利润分配方法或者分配比例或者②可确认事实上分配利润时，针对个别成员进行征税。而不属于该情形时，将其视为1个居民纳税人或者1个非居民纳税人而进行征税。

- 修改内容

认定是否按照成员类别进行征税时，若仅确认一部分成员，则仅对该部分已确认的成员征税。另外，针对个别成员进行征税的情形下，成员为法人时，应适用《法人税法》的相关规定。

- 修改的效果

明确了对根据修改的外国法人之认定标准被分类为非法人团体的国外设立的投资基金之征税方法。

- 适用时期

2020年1月1日开始的纳税年度起适用。

（3） 新设对国外投资机构韩国境内所得的实质归属人特例规定（《所得税法》第121条、新设《法人税法》第93条之2）

- 修改内容

新设了将国外投资机构视为境内所得之实质归属人的特例规定。而非法人国外投资机构仅适用第②项、第③项

①  满足以下所有要件时：

-      在国外投资机构的居住国由该机构承担纳税义务

-      设立该国外投资机构并非以不当减少境内所得的所得税或者法人税的目的

②  国外投资机构不能证明投资人时（只能证明一部分时，限定为无法证明的部分）

-      但，即使国外投资机构被认定为实质归属人，亦按照韩国国内税法征税（否认适用国外投资机构居住国的税收协定优惠政策）

③  税收协定中将国外投资机构认定为实质归属人的情形

-  修改的效果

在法律中规定向国外投资机构赋予税收协定中优惠内容的合理情形，从而弥补了现行制度的不足之处。

- 适用时期

从2020年1月1日开始的纳税年度起适用。

（4） 根据实质归属人变更的征税除斥期间特例规定（《国税基本法》第26条之2）

-  修改前

征税处分相关的判决被确定之后，即便一般性征税除斥期间届满后依然适用判决确定之日起1年之内可作出征收处分的征收除斥期间的特例规定。

-  修改内容

通过判决等确认境内所得相关实质归属人的情形下，亦适用征收除斥期间的特例规定。

- 修改的效果

通过法院判决实质归属人变更时，尽管存在征收除斥期间，但确保了征收机关可对变更的实质归属人行使征税权的法律依据。

-  适用时期

2019年1月1日之后判决等确定起适用（而2018年12月31之前征收除斥期间届满时适用修改之前的规定）。

3.  废除对外国人投资企业的法人税、所得税的减免（《税收特例限制法》第121条之2，第121条之5）

-  修改前

外国人投资企业满足税收特例的要件时（i）将减免在减免对象事业(营业)中发生的所得之法人税、所得税（ii）免除进口生产资料的增值税、关税等（iii）适用对财产的取得税、财产税予以免除的优惠政策。

-  修改内容

废除了外国人投资企业的减免对象事业(营业)发生的所得之法人税、所得税减免规定。

-  修改效果

如果外国企业曾期待享受税收减免政策，其需要重新审核对税后投资的净利润。但2018年末之前获得税收减免政策的外国投资者，认为可继续获得原有的税收减免优惠。

- 适用时期

2019年1月1日之后申请税收减免起适用。

4.  提高转让定价税制的实效性（《国际税收调整法》第5条）

- 修改前

与国外特殊关联人(关联关系人)之间交易的正常价格(独立交易价格)为与非国外特殊关联人(关联关系人)的主体进行通常性的交易中被认为应该适用的价格。

- 修改内容

征税机关基于居民纳税人和国外特殊关联人(关联关系人)之间的商业性、财务性关系、交易条件等需明确了解实际的交易后，判断该国际交易是否为合理的交易，并且与在类似的状况中独立企业之间的交易进行比较后，如果该交易的商业合理性显著缺乏时，否认该交易或者以其他的交易替代后计算正常价格(独立交易价格)。

-  修改的效果

日后征税机关调查转让定价时，预计将更频繁的适用实质课税原则。

5.  废除所得区分时优先适用税收协定的规定（《国际税收调整法》第28条）

-  修改前

对于非居民纳税人、外国法人韩国境内所得的区分，税收协定优先于国内税法而适用。

-  修改内容

删除了该规定。

-  修改的效果

删除现行非居民纳税人、外国法人韩国境内所得的区分规定，不意味着国内税法的规定优先于税收协定而适用（参考《企划财政部对税法修正案的问答资料》第80页）。但通过删除该规定，拟明确无论税收协定的规定如何，国内税法所得区分将一直具有效力，且税收协定中所得区分并非一直决定国内税法中的所得区分（参考大法院2015Du2710案件）。

6.  关于非居民纳税人、外国法人更正请求的处理，扩大了部分税务调查范围（《国税基本法》第81条之11）

-  修改内容

部分税务调查的事由上增加了为了对非居民纳税人、外国法人适用税收协定而进行的更正请求相关的确认调查。

-  修改的效果

明确了为适用税收协定而就纳税人的更正请求，征税机关可在更正请求阶段通过税务调查对该案件进行详细的审核。

-  适用时期

2019年1月1日之后从请求更正的部分起适用。

7.  缩小外国法人的结转亏损扣除限额（《法人税法》第91条）
 

-  修改内容

为了提高与韩国国内法人征税的平衡性，对于外国法人自2019年起将对各会计年度所得相应的结转亏损扣除限额率从80%缩小为60%。

- 修改的效果

对于外国法人从2019年起结转亏损扣除限额将减少。

- 适用时期

从2019年1月1日开始的会计年度起适用。

8.  扩大国外经营者增值税征税对象之电子服务范围（《增值税法》第53条之2第1款，《增值税法》施行令第96条之2第1款）

- 修改前

国外经营者提供游戏、音频、视频文件、电子文书、软件等著作物（电子服务）时，将征收增值税。

-  修改内容

将云计算服务包含于增值税征税对象的电子服务范围。

-  修改的效果

海外云计算服务经营者需承担增值税的纳税义务。

-  适用时期

从2019年7月1日之后提供服务时起适用。

9.  调整海外侨胞海外金融账户免除申报的标准（《国际税收调整法》第34条）

- 修改前

申报对象年度终止日2年前起，在韩国国内居住不足183日（包含183日）的海外侨胞（短期居住的海外侨胞），将免除海外金融账户的申报义务。

-  修改内容

申报对象年度终止日1年前起，在韩国国内居住不足183日（包含183日）的海外侨胞（短期居住的海外侨胞），将免除海外金融账户的申报义务。

- 修改的效果

认定短期居住海外侨胞的期间从2年缩短为1年，从而缓解了海外侨胞的海外金融账户的申报负担。

-  适用时期

从2019年申报的海外金融账户起适用。

10.  强化海外金融账户的申报制度（《国际税收调整法》第34条之3、《国际税收调整法》施行令第34条之2第3款、第50条第4款）

-  修改前

位于未签订税收协定所在国的外国法人拥有的海外金融账户，由韩国国内法人（申报义务人）直接、间接拥有外国法人100%（申报要件）的股份时，将其视为海外金融账户的实际拥有者而向其赋予海外金融账户的申报义务。

违反海外金融账户申报义务时，对该部分资金来源等要求说明的对象限定为个人。

违反海外金融账户申报义务而受到刑事处罚（处以未申报金额的20%以下的罚金或者2年以下的有期徒刑）时，取消征收的全部行政罚款。

- 修改内容

位于未签订税收协定所在国的外国法人拥有的海外金融账户之申报义务人包含居民纳税义务人，在申报要件中包含特殊关联人(关联关系人)持有的股份并直接、间接拥有外国法人100%的股份，从而扩大了范围。

违反海外金融账户申报义务时，要求说明该部分资金来源的对象中包含了法人。

违反海外金融账户申报义务而受到刑事处罚的情形下，罚金少于行政罚款时，在征收的行政罚款中取消相当于该罚金的金额。

- 修改的效果

随着强化海外金融账户申报制度及对未申报行为的处罚，拥有海外金融账户的法人或者个人需对海外金融账户申报义务的履行进行仔细的审核。

违反海外金融账户申报义务而受到刑事处罚的情形下，其罚款少于行政罚款时，若在法律规定行政罚款中取消相当于该罚金的行政罚款时，征税机关可继续征收对超过罚金数额的行政罚款。

- 适用时期

从2019年申报的海外金融账户起适用。

11.  强化了海外不动产及海外直接投资申报制度（《所得税法》165条之2，第165条之3、第165条之4、《所得税法》施行令附件表5、《法人税法》第121条之2、第121条之3、第121条之4、《法人税法》施行令附件表2）

-  修改前

海外不动产申报对象及未申报时实施制裁：

-      申报对象：取得、投资运用（出租）海外不动产的居民纳税人以及韩国法人（无价格标准）

-      需提交的资料：海外不动产的取得、投资运用（出租）相关明细

-      制裁：未提交、虚假提交(未申报)时，征收取得该不动产金额的1%行政罚款（5千万韩元为限）

未申报海外直接投资的制裁：

-      进行海外直接投资的居民纳税人及韩国国内法人未提交、虚假提交海外法人的明细等资料的，对于（个人）每件征收300万韩元、（法人）每件500万韩元的行政罚款（每年限度为5千万韩元）。

- 修改内容

调整海外不动产申报对象及强化未申报时的制裁：

-      申报对象：新设了包含海外不动产的处分内容及每件价格标准（取得时、投资运用时：取得该不动产价格2亿韩元以上时，处分不动产时：处分该不动产价格为2亿韩元以上时）

-      需提交的资料：取得、投资运用（出租）和处分不动产的明细

-      制裁:取得不动产而未申报时，征收取得不动产金额的10%、对于运用（出租）所得的未进行申报时，征收运用（出租）所得的10%、处分不动产而未申报时，征收处分价格10%的行政罚款（以1亿韩元为限）

强化未申报海外直接投资的制裁：

-      在行政罚款的征收对象中，增加了海外营业场所的设立现状表，而行政罚款提高为：（个人）按每件500万韩元，（法人）按每件1000万韩元（每年5千万韩元为限）

新设了海外不动产以及海外直接投资未申报人员其资金来源的说明义务。

-  修改的效果

随着大幅强化对投资于海外不动产或者从事海外直接投资的企业不履行申报义务的制裁，需仔细审核申报义务。

- 适用时期

（调整海外不动产的申报对象）从2019年1月1日之后开始的纳税年度提交海外不动产投资明细时起适用。

（提高及调整对海外不动产需提交的资料未申报行为的行政罚款）从2020年1月1日之后开始的纳税年度提交不动产投资明细时起适用。

（对海外直接投资需提交的资料未申报时的行政罚款）从2019年1月1日起开始的纳税年度提交海外直接投资明细时起适用。

（资金来源说明义务）自2019年1月1日起开始的纳税年度不履行资料提交时起适用。

12.  对于离岸逃税延长征税期间（《国税基本法》第26条之2）

-  修改前

对国际交易的征收除斥期间：

-      对欺诈等其他不当行为除斥期间为15年、未申报时为7年、过少申报时为5年

-  修改内容

引进境外交易概念以及扩大征收除斥期间：

-      将国际交易和居民纳税义务人之间国外资产及国外服务交易分类为境外交易

-      对于境外交易存在欺诈等其他非法行为时，征收除斥期间为15年、未申报及过少申报时适用10年的征税除斥期间

新设了依据信息交换延长征收除斥期间的特例

-      在征收除斥期间内请求国外征税机关交换信息时，征收除斥期间延长为从获得信息的当天起至1年为止（但以信息交换请求之日起3年以内的期间为限）。

- 修改的效果

预计将强化征收离岸逃税，有必要对境外交易的申报以及交易价格的适当性进行仔细的审核。

- 适用时期

（扩大了境外交易征税的除斥期间）从2019年1月1日之后成立的纳税义务起适用。

（延长了根据信息交换的征税除斥期间）从2019年1月1日之后请求信息交换时起适用。

13.   强化国外出境税（Exit Tax）（《所得税法》第118条之9、第118条之11、第118条之15）

-  修改前

出境税的征税对象及税率：

-      对象：大股东持有的韩国国内股份（不包含财产主要以不动产构成的公司股份）

-      税率：20%

-      对出国人员股份持有现状申报义务：

-      申报基准日：前一年度终止日的股份持有现状

-  修改内容

增加出境税征税对象及调整税率

-      对象：包含财产主要以不动产构成的公司股份

-      税率：征税标准3亿韩元以下的部分= 20%、征税标准超过3亿韩元的部分=25%

调整出国人员的股份持有现状申报义务基准日以及新设未申报滞纳税：

-      申报基准日：申报日前一天的股份持有现状

-      未申报（过少申报）滞纳税：股份面值x2%

-  修改的效果

2019年之后，将持续扩大对出境税的征税对象。不履行申报义务时，预计每年的制裁将更加严厉（参考海外金融账户申报制度的情形）。

-  适用时期

从2019年1月1日起出境时开始适用。